Bir Vergi Erteleme Avantajı Olarak Yenileme Fonu Uygulaması

GİRİŞ

Bilindiği üzere üretim artışı, ülkelerin gelir seviyesinin yükselmesini ve istihdamın artmasını sağlamaktadır. Bu nedenle, günümüz ekonomi anlayışına göre; “üretim artışı” pozitif bir ekonomik gösterge olarak değerlendirilmekte ve birçok ülkenin ekonomik hedefi haline gelmektedir. Bu doğrultuda, ülkeler; üretimi artırıcı ve yatırımları teşvik edici çeşitli politikalar geliştirebilmektedirler.

Ülkelerin geliştirdikleri bu politikaların araçlarından biri de yatırımcılara ve üreticilere sağlanan vergisel teşviklerdir. Ülkemizde de bu amaca uygun olarak sağlanan teşvikler ve destekler bulunmaktadır. Bunlardan biri; Vergi Usul Kanunu 328 ve 329. Maddelerinde düzenlenen ve mükelleflere bir çeşit vergi erteleme avantajı sağlayan “Yenileme Fonu” uygulamasıdır.

Yenileme Fonu Uygulaması ile vergi mükelleflerine bir çeşit vergi erteleme avantajı sunularak fon üretmeleri ve ertelenen vergilerden dolayı oluşan bu fonların, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yenilenmesinde kullanılması ve bu sayede işletmelerin modernizasyonu sağlanarak üretimin artırılması amaçlanmaktadır.

1. YASAL ÇERÇEVE

Vergi Usul Kanununda “Özel Haller” başlığı altında, 328 ve 329 uncu maddelerinde, Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Satılması ya da bunlardan yangın, deprem, sel ve su basması gibi afetler yüzünden kısmen ya da tamamen zarar görenler için sigortadan tazminat alınması halinde, ortaya çıkan kâr veya zararın kayıtlarda nasıl bir muameleye tabi tutulacağı konusu düzenlenmektedir.  Söz konusu maddeler aşağıdaki gibidir;

Amortismana Tabi Malların Satılması

Madde 328:

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.

Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.

Devir ve trampa satış hükmündedir.

Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerce;

1. Satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı, işin niteliğine göre zorunlu bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan doğan kâr, satışın yapıldığı tarihi takip eden üçüncü takvim yılının sonuna kadar pasifte geçici bir hesapta tutulabilir. Bu süre içinde, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı gerçekleşmezse, geçici hesapta tutulan kâr, satışın yapıldığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının kâr ve zarar hesabına eklenir.
2. Pasifte geçici bir hesapta tutulan kâr, finansal kiralama yoluyla edinilenler de dâhil olmak üzere (a) bendindeki esaslar dâhilinde iktisap edilen bir veya birden fazla kıymetin bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlarına mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.
3. Pasifte geçici bir hesapta tutulan kâr, satışı yapılan iktisadi kıymetin yerine iktisap edilen yeni kıymetlerin amortisman ayrılabilecek tutarından fazla ise bu fazlalık, satışın yapıldığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının kâr ve zarar hesabına eklenir.
4. Satışın yapıldığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının sonundan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi hâlinde pasifte geçici bir hesapta tutulan kâr o yılın kâr ve zarar hesabına eklenir.

Amortismana Tabi Malların Sigorta Tazminatı

Madde 329:

Yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen zıyaa, uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı bunların değerinden (Amortismanlı olanlarda ayrılmış olan amortisman çıktıktan sonra kalan değerden) fazla veya eksik olduğu takdirde farkı kar veya zarar hesabına geçirilir.

Bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerce;

1. Alınan sigorta tazminatı ile tamamen veya kısmen zarar gören amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı, işin niteliğine göre zorunlu bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa tazminat fazlası, tazminatın alındığı tarihi takip eden üçüncü takvim yılının sonuna kadar pasifte geçici bir hesapta tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde zarar gören iktisadi kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir iktisadi kıymetin iktisabı gerçekleşmezse, geçici hesapta tutulan tazminat fazlası, tazminatın alındığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının kâr ve zarar hesabına eklenir.
2. Pasifte geçici bir hesapta tutulan tazminat fazlası, finansal kiralama yoluyla edinilenler de dâhil olmak üzere (a) bendindeki esaslar dâhilinde iktisap edilen bir veya birden fazla kıymetin bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlarına mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.
3. Pasifte geçici bir hesapta tutulan tazminat fazlası, zarar gören iktisadi kıymetin yerine iktisap edilen yeni kıymetlerin amortisman ayrılabilecek tutarından fazla ise bu fazlalık, tazminatın alındığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının kâr ve zarar hesabına eklenir.
4. Tazminatın alındığı yılı takip eden üçüncü takvim yılının sonundan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi hâlinde pasifte geçici bir hesapta tutulan tazminat fazlası o yılın kâr ve zarar hesabına eklenir.

2. YASAL ÇERÇEVEYE GÖRE YENİLEME FONUNDAN YARARLANMA ŞARTLARI

a. Bilanço Esasına Göre Defter Tutuyor Olmak

VUK’unun 328 ve 329 uncu maddelerine göre; Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması durumunda satış bedeli ile envanter defterine kayıtlı bedel arasındaki fark, kâr ya da zarar olarak belirlenmektedir. Aynı maddelerde, işletme esasına göre defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin bu farkı hasılat ya da gider olarak kaydedeceği açıkça ifade edildikten sonra bilanço esasına göre defter tutan mükellef için yenileme fonu uygulamasının çerçevesi çizilmektedir.

Bu nedenle, “Yenileme Fonu” uygulamasından yalnızca bilanço esasına göre defter tutan mükellefler yararlanabilecek, İşletme Esasına göre defter tutan mükellefler ile Serbest Meslek Kazanç Defteri tutan mükellefler bu uygulamadan yararlanamayacaktır.

b. Satılan İktisadi Kıymetin Amortismana Tabi İktisadi Kıymet Olması

Vergi Usul Kanunu 328 ve 329. Maddeleri uyarınca yenileme fonunun oluşturulabilmesi   için, satılan kıymetin amortisman mevzuuna girmesi, bir diğer deyişle satılan kıymetin amortismana tabi iktisadi kıymet olması gerekmektedir. Bu kapsamda, Arazi ve Arsalar ile İştirak Hisselerinden Doğan Kazançlar amortisman mevzunu oluşturmadıkları için yenileme fonu uygulamasına konu edilemezler.

c. Satılan İktisadi Kıymetlerin Yenilenmesinin veya Benzer Mahiyetteki Bir İktisadi Kıymetin İktisabının, İşin Niteliğine Göre Zorunlu Bulunması veya Amortismana Tabi Sabit Kıymeti Yenileme Kararının Verilmiş Olması

Yasal düzenlemeye göre; iktisadi kıymetin yenilenmesi, ya işin mahiyetine göre zorunlu olması ya da işletmeyi yönetenlerin iktisadi kıymeti yenilemek için bu doğrultuda bir karar almış olması gerekmektedir.

İşin niteliği, ilgili iktisadi kıymetin kullanılabilirliği, hasar ve teknolojik durumu gibi bazı hususların işin mahiyetine göre iktisadi kıymeti yenileme zorunluluğu doğurduğu açık olduğu durumlarda dahi yetkili organlarca bu doğrultuda karar alınması yerinde olacaktır.

Karar almaya yetkili organ; limited şirketlerde müdür ya da müdürler kurulu, anonim şirketlerde yönetim kuruludur. Ancak, iktisadi kıymetlerin satış yetkisinin işletmenin başka bir organın kararına bağlanması durumunda ilgili organın kararı ayrıca dikkate alınmalıdır.

d. İktisadi Kıymetin Yenilenmesi veya Benzer Mahiyetteki Bir İktisadi Kıymetin Alınması

Önceki düzenlemeye göre yenileme fonu uygulamasından yararlanmak için satılan ya da zarar gören kıymetlerin yenisinin alınması gerekmekteydi. Yenileme ifadesinden dolayı, uygulamada kıymetlerin aynı türden kıymet olmasına dikkat edilmekteydi. 7338 sayılı yasa ile birlikte yenileme ifadesi, zarar gören kıymetlerin yenilenmesi veya benzer mahiyetteki bir kıymetin iktisabı biçiminde mükellef lehine genişletilmiştir. 

e. Kârın Satışın Yapıldığı Tarihi Takip Eden Üçüncü Takvim Yılının Sonuna Kadar Pasifte Geçici Bir Hesapta Tutulabilir

Önceki düzenlemeye göre idare ve yargının bu süre konusunda farklı doğrultuda görüşleri ve kararları bulunmaktaydı. 7338 Sayılı Yasa ile idare ve yargı arasındaki bu ihtilaf giderilmiştir. Nihai düzenlemelere göre; İktisadi Kıymetin Satıştan kaynaklanan kâr, en fazla satışın yapıldığı tarihi takip eden üçüncü takvim yılının sonuna kadar pasifte geçici bir hesapta tutabilecektir. Bu süre içerisinde kullanılmayan kârlar, söz konusu süre sonunda ilgili yılın vergi matrahına eklenmesi gerekmektedir.

SONUÇ

Yenileme Fonu; İktisadi işletmelere, aktiflerinde bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yenilenebilmesi için bu kıymetlerin satışından doğan kârların veya elde edilen sigorta tazminatlarının bilançonun pasifinde bekletilmesini ifade eden bir vergi erteleme yöntemi ve işletme içi yatırımları teşvik etmeyi amaçlayan bir uygulamadır.

Bilanço esasına göre defter tutan işletmeler, amortismana tabi taşınmazlarını yenilemek amacıyla satmaları durumunda oluşabilecek kazançlarını, satışın yapıldığı tarihi takip eden üçüncü takvim yılının sonuna kadar bilançonun pasifinde bir fon hesabında tutmak suretiyle bu vergi erteleme imkânından, yararlanabilmektedirler.

Böylece, işletmede elde edilen kazançların, vergi olarak işletme dışına çıkmaması veya gecikmeli olarak çıkması sağlanarak işletmenin kullanabileceği bir iç kaynak oluşturulması sağlanmaktadır. Bu kaynak işletme etkinliğini ve verimliliğini artırma, mali yapıyı güçlendirme, işletme devamlılığını sağlama ve büyüme gibi amaçlarla kullanabileceğinden işletmeler için kritik bir önem taşımaktadır.